Ulepszanie środków trwałych a amortyzacja

Z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

• suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł,
• poniesione wydatki powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Należy pamiętać, że wszelkie nakłady o charakterze remontowym, konserwacyjnym i naprawczym zalicza się w ciężar kosztów bieżącego okresu. Wyłącznie nakłady o charakterze ulepszeniowym są kwalifikowane jako ulepszenie środka trwałego i rozliczane według wytycznych zaprezentowanych w dalszej części artykułu. Remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez ograny podatkowe remontowego charakteru działań podjętych przez podatnika nie zmienia użycie materiałów i technologii, które są zgodne z aktualnymi standardami.

Podatnik dokonujący ulepszenia środków trwałych w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powinien powiększyć wartość początkową tych środków o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Tak stanowi art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że wydatki ulepszeniowe nie mogą zostać zaliczone bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów, ulepszenie środka trwałego powoduje konieczność powiększenia jego wartości początkowej o sumę wydatków poniesionych w związku z tym ulepszeniem.

Należy mieć na uwadze, że obowiązek zwiększenia wartości początkowej środka trwałego o wydatki na jego ulepszenie dotyczy nie tylko środków trwałych będących w trakcie amortyzacji ale także tych, które zostały już całkowicie zamortyzowane. Ulepszenie środka trwałego może zostać dokonane wielokrotnie.

Ulepszenie środka trwałego wpływa na wartość początkową środka trwałego, a więc także na wysokość dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. Ulepszenie nie ma natomiast wpływu na zasady amortyzacji danego składnika majątku. Przypomnijmy, że podatnicy dokonują wyboru metody amortyzacji dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji, a raz wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Ulepszenie środka trwałego nie ma zatem wpływu na zmianę ustalonej przed przyjęciem do użytkowania środka trwałego i stosowanej dotychczas metody amortyzacji. Ulepszone środki trwałe amortyzuje się zgodnie z ogólną zasadą amortyzacji do końca miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Po dokonaniu ulepszenia środka trwałego, w miesiącu w którym nastąpiło to ulepszenie, należy zwiększyć wartość początkową środka trwałego o poniesione wydatki ulepszeniowe i od tak podwyższonej wartości początkowej naliczać kolejne odpisy amortyzacyjne, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu dokonania ulepszenia.

Przedsiębiorca posiada składnik majątku wprowadzony do ewidencji środków trwałych w kwietniu 2023 roku, jego wartość początkowa wynosi 80 000 zł. Środek trwały amortyzowany jest metodą liniową przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej 20%. Odpisy amortyzacyjne dokonywane są co miesiąc, a pierwszego odpisu amortyzacyjnego dokonano w maju 2023 roku. W kwietniu 2024 roku przedsiębiorca dokonał ulepszenia środka trwałego, wydatki na jego ulepszenie wyniosły 30 000 zł, przez co wartość początkowa po ulepszeniu środka trwałego wynosi 120 000 zł.

Miesięczne odpisy amortyzacyjne od maja 2023 roku do kwietnia 2024 roku włącznie  wynoszą:

(20% x 90 000 zł) / 12 = 18 000 zł / 12 = 1 500 zł

Dokonano zatem 12 odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego przed dokonaniem jego ulepszenia o łącznej kwocie 18 000 zł (12 x 1 500 zł = 18 000 zł). Wartość środka trwałego po ulepszeniu wynosi 120 000 zł, a odpisy amortyzacyjne od nowej wartości początkowej środka trwałego dokonywane są od maja 2024 roku:

Miesięczne odpisy amortyzacyjne od maja 2024 roku wynoszą:

(20% x 120 000 zł) / 12 = 24 000 zł / 12 = 2 000 zł

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się do momentu, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową (o ile środek trwały nie zostanie wcześniej postawiony w stan likwidacji, zbyty lub nie zostanie stwierdzony jego niedobór). Jeżeli zatem środek trwały będzie przez kolejne lata wykorzystywany w działalności gospodarczej i nie zostanie ponownie ulepszony, to będzie całkowicie zamortyzowany po dokonaniu 51 odpisów amortyzacyjnych od zwiększonej wartości początkowej w wyniku ulepszenia. Po takim czasie jego wartość początkowa po ulepszeniu zrówna się z sumą odpisów amortyzacyjnych:

(12 x 1 500 zł) + (51 x 2 000 zł) = 18 000 zł + 102 000 zł = 120 000 zł