Dokumentacja dla zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 zwanej dalej ustawą o VAT) eksport towarów to dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1. dostawcę lub na jego rzecz, lub
2. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych;

Eksport towarów z Polski do krajów trzecich (czyli poza terytorium UE) to sprzedaż towarów, które zostaną wysłane lub przetransportowane przez sprzedawcę albo przez nabywcę (lub w jego imieniu) z terytorium Polski do kraju poza obszar UE. To jednak nie wszystko. Wywóz towaru poza obszar UE mus być potwierdzony przez właściwy UCS.

Można rozróżnić eksport bezpośredni, czyli wywóz towarów organizowany przez sprzedawcę lub na jego rzecz przez firmę logistyczno-transportową albo eksport pośredni, gdzie to nabywca organizuje wywóz towarów lub firma logistyczno-transportowa dokonuje tego na jego rzecz.

Przedsiębiorca, który chce dokonać eksportu towarów, musi najpierw dokonać odprawy celnej tych towarów w urzędzie celno-skarbowym. Jeżeli jest już zarejestrowany w elektronicznym systemie celnym i posiada identyfikator EORI, to może dokonać zgłoszenia celnego.

Po dokonaniu zgłoszenia celnego procedura celna przebiega w następujący sposób (podatnik przesyła oraz otrzymuje w systemie ECS2 Plus poniższe dokumenty – komunikaty potwierdzające status realizowanej procedury celnej):

• komunikat CC515C (poprzednio IE 515) składa podatnik – zgłoszenie towarów do procedury wywozu,
• komunikat CD518C (poprzednio IE 518) wystawia urząd celno-skarbowy wyprowadzenia – wynik kontroli dokonanej przez UCS wyprowadzenia, tj. urząd, z którego wyjeżdża towar,
• komunikat CC529C (poprzednio IE 529) wygenerowany z systemu zawierający dane zgłoszenia przez podatnika, wynik kontroli dokonanej przez UCS oraz daty przyjęcia i zwolnienia zgłoszenia – zwolnienie towarów do procedury wywozu,
• komunikat CC599C (poprzednio IE 599) wydany przez UCS wywozu – potwierdzenie wyprowadzenia towarów lub odmowy zgody na wyprowadzenie towarów (honorowany przez fiskusa ws. zastosowania stawki 0% VAT dla eksportu towarów).

Komunikat CC599C (IE 599) jest najważniejszym i podstawowym dokumentem celnym potwierdzającym faktyczny wywóz towarów poza terytorium UE i uprawniający do zastosowania stawki 0% VAT.

W nawiązaniu do art. 41 ust. 6 ustawy o VAT podstawową stawką VAT dla eksportu towarów jest stawka 0% VAT. Jednak nie w każdym przypadku. Jakie wobec tego podatnik musi spełnić warunki, aby móc zastosować stawkę 0% VAT dla eksportu towarów?

Oczywiście musi nastąpić rzeczywisty wywóz towarów poza obszar UE potwierdzony przez właściwy UCS.

I w tym momencie podatnik musi dysponować dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza obszar UE, a dokładnie dokumentem CC599C potwierdzającym dokonanie przez UCS odprawy celnej towaru, który ma zostać eksportowany – wywieziony poza terytorium UE.

Jaki to dokument? Wykaz takich dokumentów przedstawiono w poniższej tabeli.

Warunki, których spełnienie pozwala sprzedawcy na zastosowanie 0% VAT w eksporcie towarów
Lp.	Opis warunku
1.	Dokument w formie elektronicznej pochodzący z celnego systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń do odpraw celnych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu - komunikat CC 599C (poprzednio był to IE-599)
2.	Dokument w formie elektronicznej pochodzący z celnego systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń do odpraw celnych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność - komunikat CC 599C (poprzednio był to IE-599)
3.	Zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza celnym systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych, bądź jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny, np. dokument SAD
4.	W przypadku wywozu towarów na wyspę Helgoland (art. 140 ust. 2 rozporządzenia 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r.), dokumentem celnym potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest zaświadczenie potwierdzające wywóz towarów wydane przez UCS na mocy art. 68b ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2024 r. poz. 1373)
5.	Inne dokumenty (o tym w dalszej części publikacji)

Jeżeli podatnik posiada jeden z ww. dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia ewidencji i deklaracji podatkowej JPK_V7X za dany okres rozliczeniowy, wówczas ma prawo do zastosowania stawki 0% VAT dla realizowanego eksportu towarów.

Czynny podatnik VAT sprzedaje akcesoria RTV w Polsce, w Europie oraz poza terytorium UE. W ostatnim czasie otrzymał duże zamówienie na 4 rodzaje kabli od kontrahenta ze Szwajcarii.

Sprzedawca zapakował towary, zgłosił je do odprawy celnej dnia 23.06.2025r. Do dnia terminu do złożenia ewidencji i deklaracji JPK_V7X – 25.07.2025r. nie otrzymał jednak dokumentu celnego CC599C. Nie dysponuje też innym dokumentem potwierdzającym wywóz towarów.

W tej sytuacji sprzedawca nie ujmuje w ogóle wartości eksportu towarów w ewidencji i deklaracji JPK_V7X za okres 06/2025r. Oczekuje na ten dokument.

Jeżeli podatnik nie otrzyma dokumentu CC599C do dnia terminu złożenia JPK_V7X za okres 07/2025 r., wówczas w okresie 08/2025 r. musi zastosować opodatkowanie wartości dokonanego (lub niedokonanego) eksportu towarów według krajowej stawki VAT właściwej dla eksportowanych towarów, np. 23%.

Jeżeli podatnik otrzyma dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE np. 4 miesiące później, to ma prawo dokonać korekty in minus podatku VAT według krajowej stawki, który naliczył wobec braku dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza obszar UE.

Korekty tej dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał ten dokument.

Zgodnie z art. 41 ust. 9a ustawy o VAT Jeśli czynny podatnik VAT otrzyma zaliczkę lub całą zapłatę przed eksportem towaru, może zastosować stawkę VAT 0%. Warunkiem jest jednak, że:

• towary zostaną wywiezione poza UE w ciągu 6 miesięcy od końca miesiąca, w którym otrzymano zapłatę,
• oraz podatnik w tym czasie otrzyma dokument potwierdzający wywóz (np. dokument celny CC599C).

W art. 41 ust. 6a ustawy o VAT prawodawca oznajmił, iż dokumentami potwierdzającymi dokonanie odpraw celnej (wywóz towarów poza UE) umożliwiającymi zastosowanie stawki 0% VAT są w szczególności np. komunikat IE-599, dokument SAD. Niemniej nie jest to zamknięty katalog dokumentów dających podatnikowi profit w postaci użycia stawki 0% VAT. Świadczy o tym słowo „w szczególności”.

Warto w tym miejscu posiłkować się art. 335 Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24.11.2015r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 343/558).

W przepisie tym ustawodawca mówi, że w sytuacji, gdy po upływie 90 dni od zwolnienia towarów do wywozu urząd celny wywozu nie zostanie poinformowany o wyprowadzeniu towarów, może zwrócić się do zgłaszającego o podanie informacji dotyczących:

• daty, kiedy towary opuściły obszar celny Unii, oraz
• urzędu celnego wyprowadzenia, przez który to nastąpiło.

Oczywiście zgłaszający (sprzedawca lub agencja celna przez niego wynajęta) może z własnej inicjatywy poinformować urząd celny wywozu o datach, kiedy towary opuściły obszar celny Unii, oraz o urzędach celnych wyprowadzenia, przez które to nastąpiło.

Jeżeli zgłaszający przedstawi ww. informacje do urzędu celnego wywozu, wówczas może ubiegać się w urzędzie celnym wywozu o poświadczenie wyprowadzenia.

W celu poświadczenia wyprowadzenia towarów poza obszar celny UE urząd celny wywozu zwraca się o udzielenie informacji dotyczących wyprowadzenia towarów do urzędu celnego wyprowadzenia, który udziela odpowiedzi terminie 10 dni.

Jeżeli urząd celny wyprowadzenia nie udzieli odpowiedzi w podanym terminie, urząd celny wywozu informuje o tym zgłaszającego, ale w takiej sytuacji zgłaszający ma jeszcze możliwość przedstawienia urzędowi celnemu wywozu dowodów świadczących o tym, że towary opuściły obszar celny Unii.

Do tych dowodów należą:

• kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Unii,
• dowód zapłaty,
• faktura,
• potwierdzenie dostawy,
• dokument podpisany lub uwierzytelniony przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny Unii,
• dokument przetworzony przez organ celny państwa członkowskiego lub państwa trzeciego zgodnie z zasadami i procedurami mającymi zastosowanie w danym państwie,
• prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na statki morskie, statki powietrzne lub instalacje morskie.

Tak więc urząd celny wywozu uznaje, że gdy brak odpowiedzi od urzędu celnego wyprowadzenia – sprzedawca ma prawo do przedstawienia ww. dokumentów w celu potwierdzenia, że towary w konkretnej dacie opuściły obszar celny Unii.

Zatem sprzedawca ma możliwość wykazania, udowodnienia, iż towary w określonej dacie opuściły obszar celny UE na podstawie innych posiadanych dokumentów, np. tych powyżej wskazanych.

Urząd celny wywozu, po przedstawieniu przez sprzedawcę odpowiednich dokumentów, wystawia potwierdzenie – dokument celny, który potwierdza, że towar faktycznie opuścił obszar celny Unii Europejskiej.

To potwierdzenie ma kluczowe znaczenie, zwłaszcza gdy podatnik nie posiada komunikatu CC599C. Dlaczego to takie ważne?

Obecnie urzędy skarbowe znacznie rzadziej akceptują inne dokumenty jako dowód wywozu towaru. W ostatnich 2–3 latach nastąpiła wyraźna zmiana podejścia – jest ono dużo bardziej restrykcyjne. Ma to związek m.in. z reformą systemu celnego i wprowadzeniem nowych identyfikatorów komunikatów.

Podatnicy, którzy wysyłają wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej powinni się wspomóc ww. rozporządzeniem a konkretnie tym, że powyższymi dokumentami mogą udowodnić w urzędzie celnym wywozu, iż towary opuściły obszar UE i tym samym uzyskać w przypadku braku komunikatu CC599C poświadczenie wydane przez urząd celny wywozu potwierdzające, iż towary opuściły obszar celny UE. Dokument ten wydany przez UCS stanowi dokument celny (poza komunikatem CC599C), a zatem jest mocnym potwierdzeniem rzeczywistego opuszczenia towaru przez obszar celny UE, a tym samym powinien być honorowany przez fiskusa ws. zastosowania stawki 0% VAT.

Poniżej przedstawiono najnowsze podejścia fiskusa w przypadku przedstawienia przez podatnika innych dokumentów niż dokument CC599C. Nikt jednak nie posiłkował się jeszcze ww. poświadczeniem wystawionym przez urząd celny wywozu.

W interpretacji indywidualnej w dniu 02.06.2025r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.191.2025.1.MW Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że „(…) Wnioskodawca jest w posiadaniu innych dokumentów, potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej takich jak:

• komunikat IE529,
• potwierdzenia odbioru towarów przez przewoźnika (listy przewozowe CMR),
• potwierdzenia odbioru przez nabywcę – importera towarów w UK,
• potwierdzenia zapłaty za dostarczone (wyeksportowane) towary,
• dokumenty celne wystawione przez administrację Wielkiej Brytanii potwierdzające wwóz towarów na ich terytorium i uiszczenie obowiązujących opłat podatkowo-celnych (MRN zamknięcia wywozu),
• inne dokumenty potwierdzające fizyczne opuszczenie terytorium UE przez towary.

Jak wskazaliście Państwo we wniosku, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w związku z zawartą umową z kontrahentem dokonujecie wywozu towarów z Polski na terytorium Wielkiej Brytanii (kraju poza terytorium Unii Europejskiej). Jednakże od miesiąca listopada 2024 r. nie możecie Państwo uzyskać potwierdzenia IE599/CC599C, w konsekwencji czego Spółka gromadzi dokumenty alternatywne, tj., komunikat IE529, potwierdzenia odbioru towarów przez przewoźnika (listy przewozowe CMR), potwierdzenia odbioru przez nabywcę – importera towarów w UK, potwierdzenia zapłaty za dostarczone (wyeksportowane) towary, dokumenty celne wystawione przez administrację Wielkiej Brytanii potwierdzające wwóz towarów na ich terytorium i uiszczenie obowiązujących opłat podatkowo-celnych (MRN zamknięcia wywozu), inne dokumenty potwierdzające fizyczne opuszczenie terytorium UE przez towary. Należy jednak zauważyć, że nie są to dokumenty potwierdzone przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. Zatem pomimo tego, że towar jest wysyłany z terytorium Polski do kraju trzeciego to przedmiotowa transakcja nie będzie spełniała normy wynikającej z art. 2 pkt 8 ustawy umożliwiającej zastosowanie stawki VAT 0%, gdyż opisane wyżej dokumenty nie są dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 w zw. z ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie dokumentów opisanych we wniosku nie mogą Państwo uznać przedmiotowej transakcji jako eksport towarów opodatkowany stawką VAT 0%. (…)”.

W kolejnej interpretacji indywidualnej w dniu 27.05.2025r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.228.2025.1.MW Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że „(…) Biorąc pod uwagę dotychczasowe doświadczenie Spółki w realizacji transakcji eksportowych, w zależności od ich charakteru, Spółka może dysponować różnymi zestawami dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium UE.

Wariant I

W ramach tego wariantu Spółka posiada lub będzie posiadać:

1. Dokument celny potwierdzający procedurę wywozu IE-529/CC529C;
2. Fakturę (lub jej kopię) dokumentującą dokonany eksport;
3. Dokument transportowy (list CMR) podpisany przez przewoźnika oraz osobę reprezentującą nabywcę lub pracownika magazynu działającego w jego imieniu (zgodnie z wcześniejszym opisem).

Wariant II

W ramach tego wariantu Spółka posiada lub będzie posiadać:

1. Dokument celny potwierdzający procedurę wywozu IE-529/CC529C;
2. Fakturę (lub jej kopię) dokumentującą dokonany eksport;
3. Oświadczenie kontrahenta o odbiorze przez niego towarów będących przedmiotem dostaw. Oświadczenie będzie zawierać datę wystawienia oraz dane umożliwiające identyfikację poszczególnych dostaw, takie jak numer faktury, data dostawy, oznaczenie symbolu oraz ilość towaru.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie towarów jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik posiada dokumenty zawierające potwierdzenie wywozu towarów przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. W konsekwencji nie mogą to być takie dokumenty jak m.in. dokument IE-529/CC529C, faktura (lub jej kopia) dokumentująca dokonany eksport, dokument transportowy (list CMR) podpisany przez przewoźnika oraz osobę reprezentującą nabywcę lub pracownika magazynu działającego w jego imieniu, oświadczenie kontrahenta o odbiorze przez niego towarów będących przedmiotem dostaw, które mają potwierdzać dostarczenie towarów do miejsca poza UE. Zatem posiadanych przez Państwa dokumentów, opisanych w Wariantach I-II, nie można/nie będzie można uznać za dokumenty o charakterze urzędowym, mają/będą miały one jedynie charakter informacyjny. Tym samym, dokumenty opisane w Wariantach I-II, nie są/nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 w zw. z ust. 6a ustawy o VAT. W konsekwencji na podstawie dokumentów opisanych we wniosku w Wariantach I-II nie mogą/nie będą mogli Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów. „(…).

W kolejnej interpretacji indywidualnej w dniu 13.05.2025r. o sygn. 00113-KDIPT1-2.4012.279.2025.1.KW Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że „(…) W analizowanej sprawie wskazali Państwo, że w związku z dokonywanymi transakcjami będą Państwo posiadać fakturę eksportową zawierającą m.in. nazwy, ilość i wartość sprzedawanych towarów. Przy tym, w przypadku braku posiadania komunikatów CC599C do transakcji, posiadają/będą Państwo posiadać przynajmniej jeden z dokumentów, który można bezpośrednio powiązać z fakturą, tj.:

• list przewozowy opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE,
• oświadczenie nabywcy towarów (w tym w formie korespondencji e-mail wysłanej przez pracownika nabywcy lub skanu podpisanej noty dostawy) o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE;
• oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia poza UE (w tym w formie wydruku z systemu śledzącego przesyłkę lub też oświadczenia zbiorczego dotyczącego większej liczby przesyłek),
• dokument wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą celną w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy Spółki.

Zatem posiadane przez Państwa dokumenty nie są/nie będą dokumentami o charakterze urzędowym. W posiadanych przez Państwa dokumentach oznaczonych w pkt 1-3 to inny podmiot gospodarczy (np. kontrahent podatnika), a nie właściwy organ celny, krajowy lub innego państwa członkowskiego, potwierdza wywóz poza terytorium UE. Za dokument „urzędowy” nie można uznać również dokumentu wymienionego w pkt 4, bowiem jest on wydany przez administrację celną kraju trzeciego czyli kraju nienależącego do UE.

Tym samym, ww. dokumenty nie są/nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie dokumentów opisanych we wniosku nie są/nie będą Państwo uprawnieni do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów. (…)”.

Jak widać wszystkie ww. najnowsze stanowiska fiskusa są odmowne wobec zastosowania stawki 0% VAT dla eksportu towarów w przypadku posiadania innych dokumentów.

Nieco starsze stanowiska były bardziej przychylne podatnikom, natomiast najnowsze są bardzo restrykcyjne odnośnie zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów, jeżeli podatnik dysponuje innymi dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE.

Na koniec warto wspomnieć jeszcze o tym, iż inne najnowsze stanowiska fiskusa są także w większości odmowne. Poniżej przedstawiono inne zestawy dokumentów, które zdaniem fiskusa również nie pozwalają na zastosowanie stawki 0% VAT (przedstawiono je w zestawach – tzn. każdy zestaw to dokumenty jakimi podatnik dysponował pytając fiskusa o możliwość zastosowania stawki 0% VAT dla eksportu:

• faktura dokumentująca dokonaną dostawę eksportową, list przewozowy (CMR) opatrzony podpisem Wnioskodawcy, przewoźnika oraz nabywcy, Delivery Note/Packing Slip zawierający szczegółowe informacje o towarze będącym przedmiotem eksportu. Dokument ten wskazuje numer dostawy, który to w sposób bezpośredni umożliwia powiązanie konkretnej dostawy eksportowej z fakturą ją dokumentującą oraz stosownym listem przewozowym (CMR). Wnioskodawca, co do zasady, dysponuje kopią/skanem listu przewozowego CMR, jednakże na życzenie może uzyskać od spedytora wgląd do oryginału,
• dokument „potwierdzenie odprawy kurierskiej”, zawierający numer listu przewozowego, numer zgłoszenia celnego oraz informację o wywozie towaru poza obszar Unii Europejskiej (np. MRN i inne) – ze względu na niską wartość przesyłki odprawa została przeprowadzona w systemie kurierskim,
• dokumenty z systemu sprzedawcy, dokumenty z systemu kontrahenta.

Obserwując najnowsze stanowiska fiskusa warto więc, aby podatnicy dokonujący eksportu towarów nieposiadający dokumentu CC599C, ale posiadający inne dokumenty posiłkowali się art. 335 Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24.11.2015r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 343/558), czyli składali do urzędu celnego wywozu dokumenty, jakie posiadają w celu uzyskania dokumentu celnego – poświadczenia potwierdzającego opuszczenie towaru obszaru celnego UE. Poświadczenie to jest niewątpliwie dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium UE, zatem spełnia ustawowy warunek zastosowania stawki 0% VAT.